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比例税制:公平与效率视角下的个人所得税改革
作者:吴菊    发布:2007-09-29    阅读:2347次   
  • 改革开放以来,我国经济持续高速发展,社会财富快速增长,贫困人口大幅减少。但收入分配不均的情况依然严重,且呈现出日益扩大的趋势。2002年收入最高10%家庭获得了总收入的近32%,拥有的财产份额高达41%,收入最低的10%家庭拥有的财产份额仅为0.7%(李实,2003)。中国的“基尼系数”在1994年就已越过了警戒线,且每年以0.1%的速度递增,2001年达到了0.459(李实,2005)。对我国个人收入差距在扩大,基尼系数不断提高的现象,社会公众、专家学者特别是财政税收界的专家学者,大多主张通过累进的个人所得税调节收入分配,调节高收入者的收入水平,缩小贫富差距,以实现社会合意的收入分配状态。笔者认为,累进的个人所得税并不能实现公平分配目标。只有实行比例税制,同时配合其他政策措施,才能实现这一目标。

  • 一、累进税制的缺陷

  • (一)累进税制理论依据上的缺陷

  • 1.效用理论作为累进税制的理论依据是不充分的

  • 个人所得税实行累进税制,其理论依据是边际效用递减理论。虽然后来的“支付能力说” (即纳税能力大的多缴税,纳税能力小的少缴税)也被视为是累进税的理论依据,但是,按支付能力课征并不必然推导出实行累进税制,因为比例税制也是纳税能力大的多缴税,纳税能力小的少缴税。只有边际效用递减理论才为累进税制提供了理论依据。而边际效用理论本身是有缺陷的。

  • 1789-1802年,英国经济哲学大师边沁(J. Bentham,)提出了效用(Utility)的概念。边沁的原意有三方面。其一是效用代表快乐或享受的指数;其二是每个人都争取这指数愈高愈好。其三,是一个人的收入增加,其收入的边际效用就减少了。他假设每个人对收入的多少有相同的效用,那么富人的边际收入效用低,穷人的边际收入效用高,社会整体最高的福利,是人与人之间的边际收入相等。(张五常,2002)这是平均主义的理论基础,也是所得税实行累进税制的理论基础。征税是对纳税人经济利益的侵犯,是纳税人经济利益的牺牲,征税降低了纳税人的福利水平。因此,纳税人要求政府在征税的时候要公平。为使社会整体福利水平最大化,征税导致社会成员的效用牺牲总水平要最小,公平的税制是每个人牺牲均等效用的税制,即实行边际税率随收入水平的提高而逐渐递增的税制,就是对高收入者征收高税,对低收入者征收低税的累进税制。这是累进税制的全部理论基础。由于累进税制能成功地实现对富人的最大限度的课征,所以,累进税制被约翰·穆勒描述为 “一种温和的抢劫形式”。

  • 一个人的收入增加是否会导致边际效用下降,今天经济学者一致认为,人与人之间的效用指数不能相比。“一个大富的人对一元的看法,可能比一个街头乞丐重要得多”。萨缪尔森(1950)指出,若一个社会的总国民收入增加,不管增加多少,只要有一些人(甚至一个人)的收入减少了,经济学就不能证实社会福利有所长进。实行累进税制的原本目标是改进社会分配状态,实现社会整体福利的最大化。但累进税制通过高税率实现对高收入者的课税,在并未提高低收入者福利的情况下,最大限度降低了高收入者的福利,显然不能实现社会整体福利最大化的目标。因此,由于边际效用递减理论本身的缺陷,以其作为累进税制的理论依据是不充分的。

  • 2.效用概念的相对性使以此为依据征收累进税是荒谬的

  • 效用是一个相对的概念,说某种物品效用大或效用小,是该物品与其他物品相比较而言的,说收入的边际效用是递减的,是说随着收入水平的提高,收入对闲暇来说其效用是递减的,是以闲暇作为参照物来判定的(哈耶克,1960)。如果换一个参照物,不是闲暇而是与另一种物品,如,工作努力程度相比,收入的边际效用不是递减而是递增。例如,某人一天工作8小时,月收入2000元。如果他想获得月3000元的收入,就必须付出比现在更大的努力才能获得,比如一天工作10小时,那么,这后来的1000元的效用与一天多工作的2小时相比,边际效用更大。否则,他不会付出更大的努力(一天多工作2小时)来获得这笔收入,所以,与他做出的努力程度相比,收入的边际效用是递增的。因此,边际效用递减理论是片面的,非科学的。

  • 由于边际效用递减理论的非科学性,那么,建立在边际效用递减理论基础上的累进税制也是非科学的。“在税收理论中运用效用分析,全然是一个令人遗憾的错误”。

  • (二)累进税制在现实中的问题

  • 1.我国个人所得税制的逆向调节

  • 在我国,个人所得税一直是被赋予调节高收入者收入水平的重任,以实现公平分配的政策目标。对高收入和较高收入者,政府先后颁布了《个人所得税》、《个人收入调节说》和《城乡个体工商业户所得税》三个税种来调节个人收入水平, 1993年,将三税修改合并为现行个人所得税。实行分类课征,共10个征税项目,工薪所得实行5%—45%的9级超额累进税率,个体工商户和对企事业单位的承包承租所得实行5%—35%的5级超额累进税率,其余为20%的比例税率。从1980年个人所得税在我国实行至今,个人所得税走过了25年的历程,在组织收入上,它从一个小税种发展成为全国第四大税种;但在调节作用上却大为逊色,它不仅没有起到公平收入分配的调节作用,反而在某种程度上起到逆向调节作用。近年来,来自工薪阶层的个人所得税的比例一直在40%以上。根据中国税务年鉴统计资料计算,2002年,工资薪金的所得税比例为43.6%,来自利息、股息、红利所得的比例为31.72%,两项合计为75.32%。而占有80%金融资产的20%高收入者,缴纳的个人所得税的比例不到10%(2001年)。这表明,我国个人所得税主要由工薪阶层缴纳,而目前高收入群体的主要收入并非来自工资, 而是来自其他所得, 特别是资本所得。这一旨在调节个人高收入的所得税实际上所起的作用是逆向调节作用,即并未实现对高收入者的征收,却成功地实现了对较低收入者的课征。这与所得税制定的初衷是违背的,也是与累进所得税所应起的调节作用不相符的。因此,一国税制设计不能只看是否符合税制制定者心目中的公平要求,更重要的是看其执行结果是否公平、有效。

  • 2.美国累进所得税调节作用的反面经验

  • 人们通常认为,个人所得税只有实行累进税率,才能发挥公平分配的作用,使税收成为社会收入再分配的工具;累进级次越多,边际税率越高,富人所纳税款在全部税款中的比例越高。但实际情形却与此相反,美国税制模式“累进、各种减免复杂得几乎没有人弄得懂,实际上是累退的,并不能起到收入分配的公平性作用”。在美国税制改革中,每次降低税率,都使富人在税负总额中承担的份额上升,美国20世纪20年代的税制改革,个人所得税最高税率从77%降到25%,富人承担的税额从29%上升到51%;而低收入阶层承担的税额从21%下降到5%。美国1986年税制改革,个人所得税最高税率从50%降到28%,最富的1%居民所负担的税额,从1981年的17%上升到1990年的25%,最富的5%居民承担的税额,从35.4%上升到44%(王则柯,2002)。之所以如此,是因为高税率产生的替代效应明显,在高税率下,纳税人以消极投资(免税债券)代替积极投资。最高税率下降,促使富人把财产从免税的债券转移到生产性投资,税基扩大,政府财政收入就增加,税率下降的负效应,比它带来的税基扩大的正效应小得多。

  • 累进所得税在理论上应该起到降低高收入者收入水平的“公平分配”的作用,但实际上没有起到这一作用,原因在于避税手段的多样化致使政府调节意图落空,较高的累进税率不仅没有让富人承担更多的税额,反而提高了低收入者的税收负担,降低了低收入者的福利水平。

  • 二、比例税制应是个人所得税的改革方向

  • (一)税收功能与效应分析

  • 税收是政府参与社会产品分配、筹集财政资金的主要手段。税收从产生之日起,一直以取得财政收入为首要任务。但在组织收入的过程中,客观上会对纳税人的经济行为产生影响,即税收也具有调节功能。只是在20世纪30年代以前,少被政府运用作为调节手段,调节经济运行。直到二三十年代资本主义经济危机以后,凯恩斯经济学说的兴起,税收才被人为地赋予抑制通货膨胀、调节收入分配的职责。六七十年代资本主义世界出现的经济滞胀局面,使自由主义经济学说在资本主义国家重得青睐,也直接引发了80年代税制改革的浪潮;世界经济一体化,市场竞争的国际化,加剧了国家之间的税收竞争,使税制改革在90年代再度在世界各国兴起,“简化税制,降低税率”成为各国税制改革的共同取向。这一取向体现的是各国政府减少经济干预,更多地让市场发挥作用的政策意图。同时也表明,各国政府对税收调节作用局限性的认识,重新审视税收的收入和调节功能,注重税收的收入功能,谨慎对待税收的调节功能。

  • 税收对微观经济主体产生的影响,称之为税收效应。就劳动力供给的税收效应来说,可分为收入效应和替代效应。收入效应是指纳税人因纳税减少了收入,为了维持现有的收入水平,只能增加劳动供给;替代效应是指课税增加了纳税人的税收负担,为了减轻税收负担,纳税人减少劳动供给即以闲暇替代劳动。就劳动供给而言,收入效应有利于优化资源配置,而替代效应会带来资源浪费和经济效率的损失。一般认为,在我国,劳动力的供给弹性较小,收入效应与替代效应孰大孰小难以确定,但实证研究证明了税收对高收入者劳动供给的替代效应大于收入效应,高收入者(月收入5000元以上)对高税率的敏感度较高,在高税率下,人们以闲暇替代劳动,税率越高,替代效应越大。

  • (二)最优税制理论的启示

  • 最优税制理论表明:最优所得税税率应是接近线性所得税的倒u字型结构,即最优税率结构近似于线性,边际税率几乎是固定的;最优边际税率是比较低的,边际税率在最高收入时最终应接近零(米尔利斯,1971年)。这一结论的重要性不在于通过降低所得税最高边际税率,来减少对高收入者的抑制性效应,而在于使人们重新审视政府只有用累进的所得税来进行再分配,才能使低收入者的社会福利达到最大的观念。其实,让高收入者承担过重的税负,其结果可能使得低收入者的福利水平下降。这说明,低收入者的福利改进不必通过提高边际税率来实现,线性所得税(比例税制)可以实现收入再分配目标,因为低于起征点的收入是免税的,即税率为零;收入低于一定数额还可获得政府的补贴或救助,其作用相当于负所得税,因此,有宽免额的比例税制具有累进效果,也会产生相当大的累进程度。

  • (三)个人所得税设计成比例税制的优势

  • 1.节约征税成本,降低纳税费用,使税制变得更便宜,而不是更贵。考察一个税制是否优良,除了看它的经济效率以外,还要看它的行政效率。良税在行政效率上能节约征管成本,降低纳税费用。而累进税制相反,它增加了征税成本,提高了纳税人的遵从费用,降低了征管效率。美国《联邦税法》的条文,94年版有205章,1564节,两大卷1400多页;伴随发行的《1994年联邦税则》,共5大卷。1-4卷是关于联邦所得税的税务细则,厚达6400多页。据美国税务局估计,要完成个人所得税的申报,平均每个纳税人一共需要68个小时。按每小时平均工资21美元(1985年)计算,直接守法成本或遵从成本为1000多亿美元(王则柯,2002)。美国税法简化的效益约占年国内生产总值的10%,纳税人不用在避税方案的设计和实施方面耗费资源(刘遵义,2002)。如果所得税设计成比例税制,统一定额扣除,简洁明了,纳税人无需聘请税务中介便能正确计算纳税,从而大大降低纳税成本,提高征管效率。

  • 2.近似最优,有利于刺激投资,增加就业,改善低收入者状况。累进税制对经济产生的所有负效应几乎都是对高收入者而言的。因为累进税制的目标就是通过大幅度降低富人的财产、收入来缩小收入差距,实现公平分配。但实际上这种“温和的抢劫形式”对改善穷人的状况并无帮助。根据“滴漏理论”,(trickle-down theory)通过对富人的投资,创造就业机会,增大经济产出,从而最终带动那些较穷的人、使他们从中获益(茅于轼,2002)。政府增大富人的生产力有多种渠道,比如可以通过较低的税收、建设良好的基础设施来刺激富人投资。增加了投资,就有了良好的有助于经济发展的宏观经济环境,可增加就业,帮助穷人摆脱贫困。

  • 3.比例税制不改变从不同服务获得报酬的净收入比例,遵守同工同酬的经济原则,使资源所有者有确定的预期,以合理地配置其资源,提高资源配置效率。累进税率对经济产生额外负担,原因是它会改变商品(包括劳动力)的价格结构,即课税前商品的价格比(价格结构),由于课征差别税率,与课税后的价格比不一致,而课税前的价格比应是市场均衡价格比。税后价格结构发生了改变,人们根据税后价格结构判断商品的供求,并据以配置资源,就会误导资源配置,产生低效率。比例税率对商品课征统一的比例税,不改变商品的价格比,对资源配置不产生负面影响。

  • 4.在我国目前的法制环境和管理水平下,比例税制是最优选择。在我国经济管理领域,无法可依的局面已经结束,执法不严的现象也大为改观。但我们仍传承了中国传统文化中的非理性因素,即对法律遵从的不认可和对唐突公法的认同,执法时对“熟悉人”与陌生人区别对待,对有限度的“公权私用”的普遍接受,等等;加上法律本身的漏洞,管理水平的有限。复杂的税制除增加管理成本外,还会增加税法运行的制度成本——即征管不严或放弃征管而带来的税收损失。而简单的税制可最大限度地抑制上述非理性因素的不利影响,提高税法遵从度,使税法有效运行。

  • (四)设计个人所得税应遵循的原则

  • 一项税法被自觉遵从,有两个条件:一是纳税人拿得出来钱,或有负担能力;二是纳税人不觉得负担重。因此在设计税基和税率时,一是要有足够的费用扣除,二是税率不能太高。这样就会大大降低征管成本,提高税法遵从度,提高征管效率。个人所得税设计的原则,应是在统一费用扣除标准的基础上,规定一个比例税率;取消所有的减免和优惠。

  • 1.税基:拓宽税基,将所有收入纳入税基。

  • 2.费用扣除:费用扣除由两部分组成:一是纳税人为取得该收入而花费的成本费用,如纳税人本人的教育培训支出、为工作花费的交通费用等;二是纳税人所须负担的本人和家人的生计费用。为避免税制复杂化,费用扣除以不分项目的综合定额扣除为宜。以个人为纳税申报单位,月扣除额5000元(或年扣除额60000元)。理由是:1980年颁布个人所得税法时扣除额为800元,时年人均月工资为63.5元,扣除额为人均工资收入的12.6倍,1993年修订个人所得税法时扣除额仍是800元,当年人均月工资为280.92元,扣除额为工资的2.85倍。对于仅有工资收入的人来说,这一扣除额相当于一家的生计费用,在个人所得税改革的今天,生计费用的扣除大体应以人均工资的3倍左右为宜。2002年,全国人均月工资为1000元,费用扣除应为3000元;另外,与1993年不同的是,现在教育、买房、医疗、养老等支出均需家庭或个人负担,而这些支出大体上相当于生计费用的2/3,因此,费用扣除应放宽到5000元/月(或年60000元)。另一个重要理由是,月收入5000元以上正好是高收入者的收入水平,对月5000元以上的收入课征,能有效地实现对高收入者的课征,成功调节高收入者的收入水平,顺利实现税收公平收入分配的政策目标。

  • 3.税率:比例税率应成为税率设计的一项原则,在我国,税率的设计应以税收收入占GDP比重(2000年为13.5%、2001年为15.5%、2002年为16%)为最高限,又由于我国实行以流转税为主体的税制模式,个人在购买消费品时已负担了税收,因此,制定税率时,应充分考虑这种因素,税率应定在10%最高不超过15%为宜。2001年,俄罗斯个人所得税实行13%的比例税率,税法遵从度提高,税收收入大幅度增加,节约了征管成本,提高了征管效率。俄罗斯的税制对我国个人所得税改革应有借鉴意义。

  • 4.税收征管:个人所得税由地方征收是中国独创,可节约征管成本,予地方以足够的激励,调动地方税收征收管理的积极性,最大限度地减少偷逃税行为的发生。

  • 三、余论:缩小贫富差距,实现公平分配目标

  • (一)对收入差距扩大合理性的基本判断

  • 我国收入差距是基本合理的,是市场发挥作用的一个正常结果,如果财富大多靠贪污寻租受贿而来,中国经济不会有今天的成就,因为那样的社会人们没有生产的激励(高小勇,2005)。与计划经济产品的平均分配相比,市场经济产品分配依据的是社会成员所拥有资源的多少,以及该资源的市场价格,拥有资源多且价格高,该成员占有社会产品的份额就多,或说是拥有更多的财富或取得更多的收入;反之,亦反之。当然,我国正处于转型中,收入差距、贫富悬殊并不都是市场发挥作用的结果,还有些是制度不完善造成的。因此解决不合理的收入差距问题应是完善制度,如,清除行业垄断,减少市场准入限制,规范政府行为等。而对于合理的收入差距,不应过度调节,否则,损害市场效率,对低收入者也无益处,因为贫富差距的根本问题,不在于富人太富,而在于穷人太穷,所以,收入公平分配的问题,归根结底就成了帮助穷人富起来问题,而不是让富人变穷,实现“公平”分配目标。

  • (二)如何提高低收入者的收入水平,实现共同富裕

  • 帮助穷人摆脱贫困,提高低收入者收入水平,政府可以采取三种方法:一是大规模的收入再分配,二是提高富人的生产能力,带动穷人致富;三是向穷人直接投资(茅于轼,2002)。

  • 大规模的收入再分配可以提高穷人的收入水平,但并不一定提高他们的生产能力。高福利国家的高福利政策就是通过大规模的收入再分配实现的,它通过高税收政策成功的实现了对富人的课征,也圆满的实现了对穷人的收入再分配。但该项政策带来的副作用也是明显的,它严重破坏了市场经济效率,给纳税人带来了沉重的负担。我们应引以为戒,不能重蹈覆辙。

  • 解决收入分配不公或缩小贫富差距的最好办法不在于运用税收重新分配,减少富人的财富,而在于提高穷人的生产能力,提高其获取收入的能力。提高其教育水平、健康水平和生产技能,使其免于收入的贫困。阿玛蒂亚·森认为:更好的基础教育和卫生保健直接提高了生活的质量;它们还提高了一个人获得收入的能力,使其免于收入贫困。越好的基础教育和卫生保健,潜在的穷人就越可能有较好的机会脱离贫困。

  • 在我国现阶段可行的做法是:建立健全社会保障制度,对因年老、疾病、残疾而丧失工作能力的社会成员,提供基本生活保障;对下岗或失业人员,由政府资助其再就业培训,获得生产技能,实现再就业。对贫困家庭的孩子,实行免费就学制度,免除所有学杂费、书本费及食宿费,费用由政府承担。原因是基础教育是具有较强正外部效应的产品,政府提供基础教育,能够更好的履行收入再分配的职能。

  • 实行鼓励创业的财政补贴制度,直接提高穷人的生产能力。由政府提供贴息,向穷人发放小额贷款,以解决低收入者创业的资金短缺问题。我国于2002年对下岗失业人员实行创业小额贷款、财政贴息办法,是消除贫困的有效办法。

  • 通过上述若干措施,会提高低收入者的收入水平,缩小收入差距,公平收入分配的政策目标亦自然实现。

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  • 参考文献:

  • [1]哈耶克:《自由秩序原理》,生活·读书·新知三联书店,1997年

  • [2]张五常:《经济解释》,香港花千树出版社,2002年

  • [3]茅于轼:《谁妨碍了我们致富》, 广东经济出版社,2002年

  • [4]王则柯:《美国联邦个人所得税的沉重代价》,《比较》第3期,2002年11月

  • [5]刘遵义:《有关中国实行综合个人所得税的一些思考》,《比较》第2期,2002年5月

  • [6]林光彬:《社会等级制度与“三农”问题》,《读书》2002年第2期

  • [7]陈松青:《西方最优税收理论对我国税制设计的启示》,《财经研究》2003年第1期

  • [8]于洪:《我国个人所得税税负归宿与劳动力供给的研究》,《财经研究》2004年4月

  • [9]高小勇:《中国贫富差距是否被感情夸大》,新华网,2005年3月2日

  • [10]李实:《中国居民财产分布不均等及其原因的经验分析》,天则网,2005年3月18日

  • [11]李实,岳希明:《中国城乡差距世界最高》,中新网,2005年7月12日